La notion d’acte anormal de gestion est un concept fondamental en droit fiscal, branche du droit public qui recouvre l’ensemble des règles relatives aux impôts.

Cette notion concerne la gestion et les décisions des affaires d’une entreprise, ou d’un contribuable, contraire à ses intérêts. Cependant, l’acte anormal de gestion n’a pas de définition propre et émerge de la jurisprudence.

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Définition : Qu’est-ce qu’un acte anormal de gestion ?

La première chose à savoir est que la notion d’acte anormal de gestion fait office de construction prétorienne, c’est-à-dire que la notion se dégage d’une jurisprudence. Le Code général des impôts ne prévoit pas de dispositions spécifiques concernant cette question.

En principe, l’administration fiscale n’a pas à s’immiscer dans la gestion d’une entreprise, le dirigeant d’une société est maître de la gestion de son exploitation, dû au principe de liberté de gestion d’une entreprise.

Cependant, le dirigeant ne peut pas non plus faire n’importe quoi : l’acte anormal de gestion fait office d’exception dans ce principe fondamental de la liberté de gestion d’une entreprise.

Les actes de gestion doivent être conformes à l’intérêt social de l’entreprise, dans “l’intérêt propre de la société [en tant que] personne morale, distinct de celui des associés et dirigeants” (Dalloz, juillet 2023).

Autrement dit, un acte anormal de gestion vise un appauvrissement de la société contraire à l’intérêt de l’exploitation de l’entreprise, et ce, de manière intentionnelle. La notion d’intention est primordiale dans l’acte anormal de gestion : le dirigeant est en connaissance de cause lors de l’action qu’il entreprend pour son entreprise.

Si la Direction générale des Finances publiques (DGFIP) peut avoir un droit de regard sur les actions de gestions d’une entreprise, c’est par l’impôt sur les sociétés basé sur les résultats de l’année. C’est là que l’inspecteur, en charge du dossier, examine les actions et si celle-ci sont bien conformes à l’intérêt social.

Avant de voir comment la DGFIP procède lors d’une suspicion d’un acte anormal de gestion, nous allons nous concentrer dans un premier temps sur le fondement de l’acte de la théorie d’un acte anormal de gestion et la différence avec un acte de gestion considéré comme non frauduleux.

Sur quoi repose la théorie de l’acte anormal de gestion ?

Comme on l’a vu précédemment, l’acte anormal de gestion est une construction prétorienne. Celui-ci n’a pas eu de définition propre jusqu’à sa mention dans un arrêt en date du 21 décembre 2018 par le Conseil d’État. Cependant, la notion est mentionnée par le commissaire au gouvernement Poussière en 1965 :

« Celui qui met une dépense ou une perte à la charge de l’entreprise, ou qui prive cette dernière d’une recette, sans que l’acte soit justifié par les intérêts de l’exploitation commerciale » Poussière, concl. ss. CE 5 janv. 1965, n° 6209.

Dans l’arrêt en date du 21 décembre 2018, le Conseil d’État a jugé que l’acte anormal de gestion se caractérise par une décision de l’entreprise visant à appauvrir ses ressources, à des fins étrangères à son intérêt :

« Constitue un acte anormal de gestion l’acte par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt ».

Le dirigeant, le contribuable, doit alors prouver l’élément intentionnel pour justifier ce choix contraire à son intérêt, notamment vis–à-vis de sa conscience, à agir pour effectuer la ou les action(s) suspicieuse(s).

C’est par exemple le cas si un actif de la société est cédé à moindre coût. Le dirigeant devra justifier ce manque à gagner pour l’entreprise et l’intérêt social de l’acte pour l’entreprise.

Quels sont les actes de gestion ?

En tant que chef d’entreprise, des actes de gestion sont nécessaires quand d’autres sont obligatoires. On distingue notamment les actes de gestion dit quotidiens, pour le développement de l’activité de l’entreprise. Les décisions de gestions sont les choix que fait le dirigeant dans l’intérêt de son entreprise.

Les actes obligatoires sont les actes juridiques : rédaction des statuts d’entreprises, réalisation, approbation et dépôt des comptes annuels, procès-verbaux des assemblées générales ;

Les actes de gestion quotidiens seront les engagements et décisions du quotidien du dirigeant de l’entreprise.

Une gestion considérée comme “normale” doit aller dans le sens des intérêts directs de l’exploitation de l’entreprise.

Quand est-ce qu’un acte de gestion devient anormal ?

L’acte de gestion devient anormal par la suspicion de l’administration fiscale. Ce sont en particulier les dépenses qu’elles effectuent qui sont ciblées : il faut qu’elle tire un avantage économique ou financier de ses actions.

Le chef d’entreprise décide d’une opération, généralement une dépense, et doit en apprécier le risque : l’opération ne doit pas être disproportionnée par rapport au profit qu’escomptait en tirer l’entreprise (Dalloz, février 2023).

S’il peut être difficile de jauger la rentabilité d’une action à courts et longs termes, l’inspecteur des impôts, dans la notion d’acte anormal de gestion, prend en compte la prise de risque d’une société dans une action. La prise de risque ne doit pas être excessive pour l’entreprise.

L’acte de gestion anormal peut prendre différentes formes :

  • Perte volontaire et non compensée de revenus ;
  • Renonciation à un profit sans justification ;
  • L’engagement de charge injustifiée.

Lorsque l’administration fiscale suspecte un acte de gestion comme défaillant à l’intérêt de l’entreprise, c’est à elle de prouver le caractère anormal d’un acte gestion.

Quels sont les indices et comment la Direction des impôts procède lors d’une suspicion d’un acte anormal de gestion ?

C’est donc à l’Administration fiscale qu’incombe la responsabilité de justifier le caractère anormal, par rapport à la déclaration d’imposition d’une entreprise. Si par exemple un actif a été cédé à un prix inférieur à sa valeur réelle, c’est à l’inspecteur en charge du dossier d’apporter la preuve (CE 22 juin 2011, n° 320746).

« Il appartient, en principe, à l’administration d’apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu’une dépense engagée par une entreprise ne relève pas d’une gestion commerciale normale » (CE, 22 février 2017, n°387786, Société Additek).

Celui-ci doit démontrer un élément matériel et un élément intentionnel afin de justifier l’anormalité d’un acte gestion :

  • La preuve d’un appauvrissement de l’entreprise suite à une action : la contrepartie d’un acte passé n’est pas suffisante.

À la suite du CE du 3 juillet 2009 (n°301299), l’écart est de plus de 20% entre la valeur effective et vénale.

  • La preuve de conscience que l’acte n’est pas dans l’intérêt de l’entreprise : en d’autres termes, et comme déjà précisé, l’administration fiscale ne pourra pas sanctionner une gestion défaillante si cette dernière est involontaire.

La jurisprudence admet que l’administration puisse utiliser des présomptions pour évaluer l’intention avec des circonstances, en prenant en compte l’intention à partir de circonstances factuelles. L’intention est par exemple présumée si la personne ou le tiers qui bénéficie d’un acte de gestion avantageux, entretient une relation d’intérêt avec l’entreprise.

Pour pointer un acte de gestion comme anormal, l’Administration va devoir démontrer :

  • L’existence de l’acte de gestion accompli dans l’entreprise, et que l’acte en question ne soit pas à titre personnel du dirigeant ;
  • La réduction de la base imposable de l’entreprise ;
  • L’avantage accordé à un tiers ;
  • L’absence de contrepartie lors d’un acte.

Le dirigeant de l’entreprise devra ainsi apporter les justifications pour la compréhension de l’action pointée.

Le vérificateur des Impôts, s’il juge que l’action n’est pas conforme aux intérêts de l’entreprise, intégrera le manque à gagner pour le calcul de la base taxable. Il y aura également des majorations et frais d’intérêts de retard de paiement.

Cependant, il existe des cas où la charge de preuve est inversée, et c’est au chef d’entreprise, le contribuable, de justifier des dépenses qu’il pense déductibles de son résultat imposable (Article 39-4 du Code général des impôts).

Quelles sont les sanctions prévues pour un acte anormal de gestion ?

Les sanctions prévues pour un acte anormal de gestion sont :

  • Le réajustement des charges déduites ainsi que les bénéfices auxquels l’entreprise a renoncé de façon normale ;
  • Une majoration de l’impôt calculé en fonction de l’intérêt de retard suite au montant réintégré au calcul ;
  • Éventuellement une pénalité en cas de manquement délibéré.

Il y a également des sanctions pour le bénéficiaire de l’action qualifiée d’anormal, selon si c’est un particulier ou une entreprise, avec le réajustement de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés.

Pour rappel, en principe, il n’y aura pas de sanctions pour une gestion hasardeuse.

Quels sont les recours pour la suspicion d’un acte anormal de gestion ? Lorsque l’acte de gestion anormal est avéré ?

Comme on l’a vu, lors d’une suspicion d’un acte anormal de gestion d’une entreprise par l’administration fiscale, la charge de preuve est apportée par le vérificateur des impôts.

Il existe cependant plusieurs recours possibles :

  • Contester la suspicion en fournissant des explications et justifications des actions de l’entreprise. Si le Fisc maintient sa position malgré les justifications, il est possible de faire appel de la décision auprès d’un tribunal administratif.
  • Si l’acte anormal est avéré, les recours vont dépendre de la nature et de la gravité de la situation. Il est possible de négocier à l’amiable avec l’administration fiscale pour éviter les sanctions sévères. Il peut également être nécessaire de contester la décision devant le tribunal administratif pour obtenir une réduction, voir une annulation, des sanctions.

Il est recommandé de consulter un conseiller fiscal ou un avocat spécialisé en droit fiscal pour déterminer la meilleure stratégie à adopter.

Comme la définition d’un acte anormal de gestion n’est pas pleinement établie, et que les décisions de jurisprudences influent la définition de notion d’acte anormal de gestion, la défense fiscale se fait au cas par cas. En effet, la stratégie de défense fiscale doit être adaptée à chaque situation spécifique.

L’acte anormal de gestion, une défense au cas par cas

En conclusion, étant donné que la notion d’acte anormal de gestion revêt une nature subjective, il est important pour le dirigeant de s’aligner avec les intérêts de l’entreprise dès le départ, afin de pouvoir justifier toute action susceptible d’être considérée comme anormale.

La notion évoluant en fonction de la jurisprudence, il est conseillé de consulter des experts en droit fiscal pour une défense adaptée à la situation. Une défense efficace en matière fiscale nécessite une compréhension approfondie des principes juridiques et des pratiques actuelles, notamment des jurisprudences.

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